2017年9月, 财政部印发了《管理会计应用指引第100号——战略管理》等22项管理会计应用指引, 在绩效管理相关应用指引部分详细介绍了企业有效应用BSC的方法。就PPP业务而言, 由于该模式涉及的利益相关方比一般企业更多, 业务也更为复杂, 因此在对PPP项目进行绩效评价时, 应结合其特点进行相应改进与完善。笔者在此结合一个智慧城市的PPP案例简要阐述在实务中如何应用BSC进行项目绩效评价。
1、现行PPP项目绩效评价存在的主要问题及原因分析
(一) 存在的主要问题
1. 评价主体胜任能力不足。
按照《中华人民共和国政府和社会资本合作法 (征求意见稿) 》的有关规定, PPP项目绩效评价的主体主要是行业主管部门和财政部门, 或者是其委托的第三方评估机构。然而, 现状却是不少行业主管部门只熟悉本领域的情况, 对于PPP包含的其他领域却很少涉猎, 导致胜任能力不足。同时, 实务中外部第三方参与评价项目的案例也比较少。
2. 评价目标不够明确。
绩效评价目标是绩效评价对象在一定期限内达到的产出和效果, 是指引各项评价工作的终极导向, 其明确与否直接关系到评价的成败。然而实务中却存在为评价而评价的现象, 其根本原因在于没有明确PPP项目的目标。
3. 评价维度相对单一。
实践中PPP项目评价体系设置相对比较简单。虽然关于建设工程进度、项目日常运营、融资、项目盈利、公众满意度等都有涉及, 但重点不明确, 视角不全面的缺点也比较明显。
4. 评价效果不达预期。
PPP项目周期一般在10年以上, 目前在国内还看不到一个全生命周期的PPP项目绩效评价案例。但却常常出现关于PPP项目绩效评价的争议, 这些争议主要来自于政府方、社会资本方以及社会公众, 反映出部分PPP项目实施成效达不到项目规划的预期。
(二) 主要原因分析
1. 法律法规还不够完善。
目前, 虽然有关部门出台了部分PPP指导性的规章制度, 但就项目绩效评价而言, 操作性还不够强, 部门规章的规定也不统一。
2. PPP项目内容较为繁杂。
PPP项目一般涵盖了众多子项目。作为一个浩大的系统工程, 对参与项目绩效评价的人员提出了更多的要求。此外, PPP项目的绩效评价体系也并非一成不变的, 根据项目的进展状况以及各方对PPP理解的深入, 其项目绩效评价体系也会作适当的调整和完善, 这也需要评价参与者及时更新对项目的认识。
3. 评价主体力量薄弱。
评价主体对于PPP项目理解的深度和广度直接决定了项目评价的效果。对于评价方而言, 如果没有适度参与项目的立项及其评审或者认真消化相关材料, 便很难全面了解项目情况, 更不用说直接参与项目的评价了。
2、基于BSC的PPP项目绩效评价整体模型
为解决现行PPP项目绩效评价存在的问题, 笔者结合实践经验, 参考BSC及PPP相关理论研究, 构建了BSC模式下PPP项目的绩效评价模型 (见下图) 。
(一) 三个关键利益相关方
PPP模式相对于传统的工程总承包 (EPC) 模式而言, 参与主体更多, 一般包括政府方、社会资本方、项目公司、咨询公司、施工方、监理单位、融资机构、社会公众等。然而, 贯穿整个PPP项目的则主要是政府方、社会资本方和项目公司, 三者有着不同的定位与诉求。
1. 政府方。
政府方作为地方公众利益的代言人, 主要期望通过PPP项目的实施, 借助外部专业公司力量改善城市管理、提供更为经济的公共产品和服务, 提高民众的满意度。
2. 社会资本方。
社会资本方之所以选择PPP项目, 主要是出于财务投资的考虑。因此, 项目的财务回报率以及地方政府的财政支付能力是其考虑的重点因素。
3. 项目公司。
项目公司一般由政府方和社会资本方共同组建, 其职责主要是具体组织PPP项目的实施和运营及其移交。同时, 项目公司还承担着环境保护、项目安全、员工健康和缴纳税款等社会职责。
(二) 四个维度
为综合平衡PPP项目各利益相关方, 可从以下四个维度进行项目的绩效评价:
1. 创新与成长维度。
PPP作为一种较新的经济业务模式, 需要在借鉴国际经验的基础上大胆创新, 不断总结典型案例的经验和教训, 以供后续的PPP项目借鉴。同时, 社会资本方通过项目公司的实施和运营, 将先进的管理经验传递给项目所在地, 也为当地的后续发展提供了人才和资源保障。
2. 项目运营维度。
项目的高效运营是PPP项目成功的核心基础, 如果PPP项目偏重于某一个环节, 如投融资、建设、运营和移交等, 从某种程度而言, 注定是失败的。因此, 需要从项目的全生命周期予以考虑。
3. 利益相关者维度。
利益相关者不但包括政府方、社会资本方和项目公司三个主体, 还应包括咨询公司、施工方、监理单位、融资机构和社会公众, 各方的满意度集中体现了项目的整体成效。
4. 财税维度。
一个PPP项目的财务绩效是考核的重点, 但笔者认为还应将税务的观念引入。在现阶段, 对PPP项目进行税务筹划在客观上保障了各参与方的利益, 同时也有利于推动PPP相关税务法律法规的完善。
当然, 在PPP项目绩效评价中, 也可以根据项目的实际情况增添不同的维度, 如污水处理和垃圾焚烧项目, 考虑到其对环境的影响, 可将项目对环境的影响单独作为考核对象。
(三) 五个目标
对于PPP项目的目标, 笔者认为至少应包括以下五个方面:
1. 合法合规。
虽然现行PPP法律法规还不够健全, 但是合法合规仍是各方应当遵守的底线。否则, 可能加大地方政府的财政负担, 或者因项目无法继续实施而给社会资本方带来损失。
2. 风险可控。
PPP项目周期长, 变动因素多, 这些都可能导致PPP项目风险的加大。为此, 风险分配机制的设计关乎各方的利益, 应遵守“谁能控, 谁承担;谁受益, 谁承担”的原则。对于不可抗力因素引发的风险, 一般由政府方和社会资本方共同承担。
3. 经营高效。
经营高效体现在运营的效率方面, 在互联网普及、物联网等新技术层出不穷的背景下, 运营效率相较传统的工业时代不可同日而语, 但从单个PPP项目角度来看, 仍需找出行业的标杆去对标, 以不断提升运营效率。
4. 绩效显著。
对于企业个体而言, 绩效显著一般体现在财务的成效。但对于PPP项目而言, 除了财务结果外, 还应更多地考虑当地公共产品和公共服务的增加以及社会公众满意度的提升。
5. 产业升级。
PPP项目为地方带去的不仅仅是产品和服务, 更多的则是社会资本方的行业管理经验以及相关产业, 通过项目的运行培养一批地方人才, 为当地的产业升级和经济转型作出实质性贡献。而这也正是地方政府所追求的长期目标。
综上所述, 基于BSC的PPP项目绩效评价模型实现了以下几个方面的平衡:一是主要参与方利益的平衡。也即主要考虑了政府方、社会资本方、项目公司和社会公众的利益。二是项目绩效和动因的平衡。财税目标和公众利益的保证作为PPP项目重要的目标源于项目运作平台的建设及其高效运营。三是短期与长期目标的平衡。相对而言, PPP项目的成功是短期目标, 但通过PPP项目可以为地方政府培养人才、引入资本、带去产业, 从而为地方经济的长期发展奠定良好基础。四是财务与非财务指标的平衡。在PPP项目中, 财务指标只是其绩效评价的维度之一, 财务绩效的达成更多地依赖非财务指标的实现, 该模型突出体现了财务和非财务指标的平衡。
3、构建基于BSC的PPP项目绩效评价指标体系
笔者以某智慧城市PPP项目为例, 构建了基于BSC理念下的PPP项目整体绩效评价指标体系 (见下表) 。需要注意的是, 实务中, 政府方及其相关单位 (实施机构或PPP中心等) 、社会资本方或中介机构需要根据PPP项目的不同量身定制不同的绩效评价指标体系。此外, 针对PPP项目的复杂性, 该案例增加了调整项一栏, 并给出了几个参考指标, 调整项并非每个PPP项目绩效评价所必需。
需要注意的是, 对于PPP的各子项目, 还需要根据SMART原则 (SMART系Specific、Measurable、Attainable、Relevant、Time-bound的首个英文字母简称, 表示具体的、可度量的、可实现的、相关的、有时限的) 进行针对性设计, 具体考核指标及其权重可根据实际情况做适当调整。
而如何确定各项指标的权重一直是困扰实务界的大问题。从理论角度而言, 绩效评价指标权重的确定在一定程度上依赖于所使用的方法, 这些方法主要包括:德尔菲法 (又称专家规定程序调查法) 、相对比较法、连环比率法、判断矩阵法、层次分析法等。就表1而言, 由于该PPP项目属于智慧城市类别, 根据国家发展改革委、中央网信办和国家标准委于2016年12月联合发布的《新型智慧城市评价指标 (2016) 》的有关规定, 其中惠民服务、精准治理、生态宜居、智能设施、信息资源、网络安全、改革创新、市民体验作为一级指标占比分别为37%、9%、8%、7%、7%、8%、4%、20%, 基于此, 对利益相关者满意度的权重设置比较高。
4、应用建议
上述绩效评价指标体系还需要根据项目的动态变化进行适时调整, 其效果也有待实践的进一步检验。在此, 笔者针对PPP项目的绩效评价提出以下几点建议:
(一) 尽快出台国家级的PPP法律法规, 明确指导性意见
目前, 关于PPP的法律法规相对滞后, 缺乏上位法的支持。PPP在我国作为新生事物, 急需国家统筹考虑各方利益诉求, 出台相应的法律法规。这样, PPP项目的绩效考核才能做到有法可依、有据可查。
(二) 项目绩效考核需要量身定制并进行动态调整
PPP项目不可能也不宜用一套标准去考核所有的子项目, 建议根据PPP项目的总体目标设置一级和二级指标体系, 具体的三级指标可以根据子项目的不同做适当调整。同时还应针对项目实施过程中内外环境的变化, 适时作出必要的、科学的调整。
(三) 委托第三方中介机构进行绩效评价, 增强项目评价的独立性和客观性
如何对PPP项目进行科学的绩效评价, 实践中可以多尝试多总结。其中, 引入第三方中介机构进行项目评价有助于保持项目评价的独立性、客观性、公正性和科学性。实际上, 这也属于政府方购买专业服务的范畴, 也有利于发挥中介机构的专业优势。
(四) 项目绩效评价与项目激励相结合
项目绩效评价客观上是项目激励与奖惩的依据, 但其主要目的在于引导各方实现项目的既定目标。因此, PPP项目绩效评价结果出来之后, 需要和政府可行性缺口补助以及款项支付等挂钩, 用经济手段引导各方全面实现PPP项目的目标。
(五) 加快PPP人才培养, 提升PPP项目绩效评价水平
PPP项目涉及金融、财务、税务、工程、法律等学科知识, 只有具备全面相关知识的个人或团队参与到PPP项目绩效评价工作中来, 才能提升PPP项目绩效评价水平。而人才的培养并非一蹴而就的, 需要系统的理论学习和实践。因此, 无论是教学或是项目实践, 都需要全面了解PPP知识和组织胜任的团队参与。事实上, 理论和实践的良性互动从来都是培养人才最好的方式, 忽略了其中一方面, 都无法培养出社会需要的人才。
来源：《财务与会计》2018年04期
